| 法规分类 |
 |
|
|
| 热点专题 |
 |
|
|
|
|
|
|
| 发文内容： |
目的
本准则的目的是规范投资性房地产的会计处理和相关披露要求。
范围
1. 本准则适用于投资性房地产的确认、计量和披露。
2. 除其它问题外，本准则涉及在融资租赁承租人财务报表中投资性房地产的计量和经营租赁出租人财务报表中投资性房地产的计量。本准则不涉及《国际会计准则第17 号——租赁》所包括的下列事项:
(1)融资租赁或经营租赁的划分；
(2)投资性房地产赚取的租赁收益的确认(参见《国际会计准则第18号——收入》)；
(3)在经营租赁承租人财务报表中房地产的计量；
(4)在融资租赁出租人财务报表中房地产的计量；
(5)售后租回交易的会计；
(6)融资租赁和经营租赁的披露。
3. 本准则不适用于:
(1)森林和类似再生性自然资源；
(2)矿产权、矿产勘探开采、石油、天然气和类似非再生性自然资源。
定义
4. 本准则使用的下列术语，其含义为:投资性房地产，指为赚取租金或为资本增值，或两者兼有而(由业主或融资租赁的承租人)持有的房地产(土地或建筑物，或建筑物的一部分，或两者兼有)，但不包括:
(1)用于商品或劳务的生产或供应，或用于管理目的的房地产；或
(2)在正常经常过程中销售的房地产。
自用房地产，指为用于商品或劳务的生产或供应，或用于管理目的而(由业主营融资租赁的承租人)持有的房地产。
公允价值，指在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换的金额。成本，指资产购置或建造时，为取得该资产而支付的现金或现金等价物的金额、或其它对价的公允价值。账面金额，指在资产负债表中确认的资产金额。
5. 房地产投资是为了赚取租金或资本增值，或两者兼有。因此，投资性房地产产生的现金流量在很大程度上独立于企业持有的其它资产。这一点将投资性房地产与自用房地产区分开来。商品或劳务的主产或供应过程中使用的房地产(或用于管理目的房地产)产生的现金流量不仅归属于该项房地产，而且归属于在生产或供应过程中所使用的其它资产。《国际会计准则第16 号——不动产、厂场和设备》适用于自用房地产。
6.投资性房地产的示例如下:
(1)为长期资本增值而持有的土地，不包括在正常经营过程中为短期销售而持有的土地；
(2)尚未确定未来用作的土地(如果企业尚未确定将其持有的土地用于自用还是用于在正常经营过程中的短期销售，则持有的土地应视为用于资本增值)；
(3)报告企业拥有(或报告企业在融资租赁下持有)并在一项或多项经营租赁下租出的建筑物；
(4)准备在一项或多项经营租赁下租出的空闲建筑物。
7. 以下项目为不属于投资性房地产的示例，因而应排除在本准则范围之外:
(1)持有的为在正常经营过程中销售或为销售而处于建造或开发过程中的房地产(参见《国际会计准则第2号——存货》，例如，为了在不久的将来处置或为开发和零售而专门取得的房地产；
(2)为第三方在建或在开发的房地产(参见《国际会计准则第11号——建造合同》；
(3)自用房地产(参见《国际会计准则第16 号——不动产、厂场和设备》)包括(除其它资产外)持有的将来用于自用的房地产，持有的为将来开发并随后作为自用的房地产，雇员占用的房地产(无论雇员是否按市场价支付租金)以及待处置的自用房地产；
(4)为将来作为投资性房地产而正在建造或开发过程中的房地产。这种房地产在建造或开发活动完成之前，适用《国际会计准则第16 号》，待建造或开发活动完成时，该项房地产成为投资性房地产，适用本准则。但是，对于已经是投资性房地产、目前正在进行改建以来为将来继续作为投资性房地产使用的，则适用本准则。
8.某些房地产的一部分用于赚取租金或资本增值，另外一部分则用于商品或劳务的生产或供应，或用于管理目的。如果这些部分能够分别出售(或采用融资租赁方式分别出租)，则企业应分别核算这些部分。如果这些部分不能分别出售，则只有在不重要的部分是用于商品或劳务的生产或供应，或用于管理目的情况下，才能将该项房地产视为投资性房地产。
9. 在某些情况下，企业向其持有的房地产的使用者提供辅助服务。如果该服务在整个协议中只是一个不十分重要的组成部分，则企业应将该项房地产视为投资性房地产。例如，办公楼的业主向其承租人提供保安和维修服务。
10.在另外一些情况下，提供的服务构成相对重要的组成部分。例如，如果一家企业拥有并经营一家旅馆，则向客人提供的服务就是整个协议的一个重要组成部分。因此，自营旅馆是自用房地产，不是投资性房地产。
11. 可能很难确定辅助服务是否重要，从而使该项房地产不符合投资性房地产的条件。例如，旅馆有业主有时根据管理合同将某些责任转移给第三方。这类管理合同的条款差别很大。一个极端的情况是，业主可能仅是将某些日常职能委托出去，但仍保留经营旅馆所产生的现金流量变化的重大风险。
12.在确定一项房地产是否符合投资性房地产的条件时，需要进行判断。企业应制定判断标准，使作出的判断符合投资性房地产的定义，并与第5——11段的相指南相一致。第66段(1)要求企业披露在难以划分时所采用的判断标准。
13. 根据《国际会计准则第17 号——租赁》，承租人不能将在经营租赁下持有的房地产资本化。因此，承租人不应将其在这类房地产上的权益视为投资性房地产。
14. 在某些情况下，企业将其拥有的房地产出租给其母公司或本企业在内的合并财务报表中，该项房地产不符合投资性房地产的条件，因为从整个集团来看该房地产属于自用房地产。但是，从拥有房地产的单个企业来看，如果符合了第’ 段中的定义，该项房地产就是投资性房地产。因此，出租人在其单独的财务报表中应将该项房地产作为投资性房地产。
确认
15.投资性房地产应确认为一项资产，如果当:
(1)与投资性房地产相关的未来经济利益很可能流入企业；
(2)投资性房地产的成本能够可靠地计量。
16. 要确定某一项目是否符合第一项确认标准，企业需要在初始确认时，根据可取得的证据对相关未来经济利益流入的确定程度作出估计。第二项确认标准通常易于满足，因为证明资产购置的交易本身就表明了它的成本。
初始计量
17.投资性房地产初始应按其成本计理。交易费用包括在初始计量之中。
18.投资性房地产的购置成本包括买价任何可直接归属于投资性房地产的支出。例如，可直接归属于投资性房地产的支出包括法律服务的职业收费、财产转让税和其它交易费用等。
19.自建投资性房地产的成本指投资性房地产建造或开发完工日的成本。在完工日之前，企业应采用《国际会计准则第16号——不动产、厂场和设备》。在完工日，房地产成为投资性房地产，应采用本准则(参见下述第51 段(5)和第59 段)。
20.启动费(使房地产达到工作状态所必需的启动费除外)、在投资性房地产达到计划的占用水平之前发生的初始经营亏损、或在房地产的建造或开发过程中浪费的材料、人工或其它资源等不正常损失，不作为投资性房地产的成本。
21.如果投资性房地产的付款额延期支付，其成本就是其与现金价格相等的金额。该项金额与总支付金额之间的差额应确认为赊销期内的利息费用。
后续支出
22.如果超出原先对已有投资性房地产估计的业绩标准的未来经济利益很可能流入企业，也已确认的某项投资性房地产相关的后续支出应增加投资性房地产的账面金额。所有其它后续支出应在发生的当期确认为费用。
23.对取得投资性房地产后发生的支出的恰当的会计处理，依对相关投资进行初始计量和确认时对有关情况的考虑而定。例如，如果确定某项投资性房地产的账面金额时，考虑了未来经济利益的损失，为恢复该资产的预期未来经济利益而发生的后续支出应当资本化。与此相同的情形还有，某项资产的买价反映了企业为使该资产达到工作状态在未来必须发生支出的义务。这方面可以举的一个例子是:一幢需要整修的建筑物的购置。在这种情况下，后续支出应增加账面金额。
初始确认后的计量
24.企业应选择第27——49段的公允价值模式或第50段的成本模式作为其会计政策，并且将选定的会计政策采用于其全部投资性房地产。
25.《国际会计准则第8号——当期净损益、重大差错和会计政策变更》规定，只有能够在企业财务报表中对事项或交易进行更恰当的列报的情况下，才能作自愿变更会计政策。从公允价值模式变更为成本模式不大可能导致更恰当的列报。
26.本准则要求所有企业为计量目的(公允价值模式)或为披露目的(成本模式)而确定投资性房地产的公允价值。鼓励但不要求企业根据具独立资格的评估师的评估确定投资性房地产的公允价值。具独立资格的评估师应具有认可的相关专业资格，并具有对所评估的投资性房地产的地理位置和种类方面的近期经验。
公允价值模式
27.初始确认后，选择公允价值模式的企业应按公允价值计量其全部投资性房地产，但不包括第47段所描述的特例情形。
28.投资性房地产公允价值变动产生的利得或损失应计入变动发生期间的净损益中。
29.投资性房地产的公允价值通常就是其市场价值。公允价值应为在资产负债表日符公允价定义的、在市场上可以合理取得的最可能的价格。它是销售者能够合理取得的最好价格，购买者能够合理取得的最有利的价格。这种估评不包括在特殊条件或情形下夸大或缩小的估计价格，例如不规范的融资、售后租回，与销售有关的任何人所给予的特殊对价或让步等。
30.企业确定的公允价值不应扣除企业在销售或其它处置过程中可能发生的交易费用。
31.投资性房地产的公允价值反映资产负债表日而不是该日之前或之后实际的市场状态或状况。
32. 估计的公允价值是指定日期的特定时点上的价值。由于市场和市场状况可能发生变化，因此在另外一个时点上估计的价值就可能不正确或不恰当。公允价值的定义同时假设销售合同的交易和完成是同步的，没有任何价格上的差异。而这种价格上的差异在熟悉情况并自愿的当事人进行的公平交易中，如果交易和完成不是同步的，是可能出现的。
33.除其它问题外，投资性房地产的公允价值反映了当期租赁所产生的租金收益和一种合理并有说服力的假设，这种假设代表了市场对于熟悉情况并自愿的当事人根据目前的市场状况，可能对未来租赁所产生的租金收益所持的看法。
34. 在公允价值的定义中提到了”熟悉情况的、自愿的当事人”。在这里，”熟悉情况”是指自愿的购买者和自愿的销售者双方都对投资性房地产的性质和特征、其实际和潜在的用途以及资产负债表日的市场状态相当熟悉。
35.自愿购买者是指自愿而不被迫购买。该购买者既不过分急于也不准备按任意价格购买。该购买者是根据当前市场的实际情况和当前的市场期望，而不是根据无法证实或预料其存在的假想的或假设的市场进行购买的。假设的购买者不会支付高于市场价格的价格。目前的投资性房地产的业主包括在市场的组成者中。
36.自愿销售者既不是一个过分急于出手，也不是一个准备接受任何价格的被迫的销售者，更不是一个准备坚持要求按超出目前市场合理的价格的价格出售的销售者。自愿销售者愿意在经过适当的推销后，根据市场条件以在公开市场上所能取得的最好价格出售其投资性房地产，不管那个价格是多少。实际投资性房地产的业主的实际情况不在考虑之列，因为自愿销售者是一个假设的业主。
37.”经过恰当的推销后”这一表述是指投资性房地产将会按最恰当的方式在市场上出现，以使其能够按照可合理取得的最好价格处置。在市场上陈列时间的长短可能随市场状况而异，但必须使投资性房地产足以引起足够数量的潜在购买者的注意。陈列期间应假设发生在资产负债表日之前。
38.公允价值的定义提到了公平交易。公平交易指在不存在特别或特殊关系(该关系可使交易价格不具市场特征)的当事人之间进行的交易。该交易假定是在非关联方之间进行的，各方各自独立发生行为。
39.公允价值最好的证据通常是在同一地点和相同条件的活跃市场对相似的房地产的现时价格以及相似的租赁和其它合同所确定的现时价格。企业应注意辩别房地产在性质、地理位置或状况方面的差异，或与房地产有关的租赁和其它合同条款方面的差异。
40.在不存在第39段所描述的活跃市场的现时价格的情况下，企业应考虑种种不同来源的信息，包括:
(1)不同性质、状况或地理位置的活跃的房地产市场的现时价格(或不同租赁或其它合同所确定的现时价格)，对其进行调整以反映那些差异；
(2)不太活跃市场的近期价格，对其进行调整以反映自按这些价格发生交易之日以来经济状况的变化；
(3)根据对未来现金流量的可靠估计所作的折现的现金流量预测，辅以任何现有的租赁和其它合同条款以及(如果可能的话)，诸如相同地理位置和条件情况下相似资产的当前市场租金等，采用反映当前市场对现金流量的金额和时间的不确定性的估价的折现率。在某些情况下，上段所列的各种来源可能会对投资性房地产的公允价值得出不同的结论。为了在相对小的公允价值的合理估计范围内成达对公允价值最可靠的估计，企业应考虑出现这些差异的原因。
42.在特殊情形下，有证据清楚地表明，当企业首次取得一项投资性房地产时(或某项现有房地产在完成建筑或开发活动后，或改变用途后首次成为投资性房地产时)，公允价值的合理估计范围差异极大，不同结果的可能性极难估计，从而否定了公允价值单一估计的有用性。这种情况可能表明房地产的公允价值将无法在持续基础上可靠确定(参见第47 段)。
43.正如《国际会计准则第36号——资产减值》所定义的那样，公允价值有别于使用价值。公允价值反映了市场参与者的知识和估计，也反映了与市场参与者相关的各种因素。与之相对，使用价值反映了企业的知识和会计，也反映了只针对于特定企业的种种特定实体因素，这些因素一般不适用于其它企业。例如，公允价值不反映:
(1)将不同地理位置的房地产进行组合所产生的附加值；
(2)投资性房地产与其它资产之间的协同作用；
(3)针对于目前业主的法定权利或法律约束；
(4)针对于目前业主的税收利益或税收负担。
44. 在确定投资性房地产的公允价值时，企业应避免重复计算在资产负债表中以单独资产或负债确认的资产或负债。例如:
(1)电梯或空调等设备往往是某一项建筑物的完整组成部分，通常应包括在投资性房地产之中，而不是单独作为不动产、厂场和设备确认；
(2)如果某一间办公室与配备的家具一道出租，办公室的公允价值通常包括家具的公允价值，因为租金收益是配备了家具的办公室的收益。在投资性房地产的公允价值中包括家具的情况下，企业不应将家具作为一项单独的资产确认；
(3)投资性房地产的公允价值不包括预付的或应计的经营租赁收益，因为企业将其确认为一项单独的负债或资产。
45.投资性房地产的公允价值不反映为提高或改善房地产而发生的未来资本性支出，也不反映由未来资本性支出所产生的相关未来利益。
46.在某些情况下，企业预期与某项投资性房地产相关的支出(不是与已确认的金融负债相关的支出)的现值会超过相关现金收入的现值。企业根据《国际会计准则第37号——准备、或有负债和或有资产》来确定是否确认一项负债以及如何对这类负债
予以计量。无法可靠计量公允价值
47一个允许例外的假定是企业将能够在持续基础上可靠确定投资性房地产的公允价值。但是，在特例情形下，有证据清楚地表明，当企业首次取得投资性房地产时(或某项现有房地产在完成建造或开发活动后，或改变用途后首次成为投资性房地产时)，企业将无法在持续基础上对投资性房地产的公允价值进行可靠确定。这种情况只有在可比的市场交易不经常发生，并且公允价值的备选估价无法取得(例如，根据折现的现金流量预测的)情况下才可能出现。在这种情况下，企业应采用《国际会计准则第16号——不动产、厂场和设备》中的基准处理方法计量该项投资性房地产。投资性房地产的
残值应假定为零。在该项投资性房地产处置之前，企业应一直采用《国际会计准则第16号》进行会计处理。
48.即使由于前一段所给出的原因出现了特例情形，企业被迫采用《国际会计准则第16号》中的基准处理方法计量某一项投资性房地产，企业其它所有投资性房地产还应按公允价值计量。
49.如果企业原先按公允价值计量某一项投资性房地产，即使可比的市场交易变得不经常发生或市场价格变得不易取得，在该项投资性房地产处置(或变为目的，或企业为以后在正常经营过程中销售而开始开发)之前，企业仍应一直按公允价值对其进行计量。
成本模式
50.在初始确认之后，选择成本模式的企业应采用《国际会计准则第16号——不动产、厂场和设备》中的基准处理方法，即按成本减去累计折旧和任何累计减值损失，计量其全部投资性房地产。
转换
51.只有当下列情况证明用途发生改变的情况下，投资性房地产才可能转换成其它资产或从其它资产转换成投资性房地产；
(1)开始自用，相应地由投资性房地产转换成自用房地产；
(2)为销售而开始开发，相应地由投资性房地产转换成存货；
(3)结束自用，相应地由自用房地产转换成投资性房地产；
(4)与另一方开始一项经营租赁，相应地由存货转换成投资成投资性房地产。
52.上述第51段(2)要求只有当为销售而开始开发房地产从而证明其用途发生了变化时，企业才可将该项房地产由投资性房地产转换成存货。如果企业决定处置某项不需进一步开发的投资性房地产，在终止确认(从资产负债表中消除)之前，企业应继续将其作为投资性房地产而不是作为存货进行会计处理。类似地，如果企业为在将来继续作为投资性房地产使用而开始对某项现有投资性房地产进行改建，改建期间企业继续将其作为投资性房地产，而不是将其重新划归为自用房地产。
53.第54段—59段涉及企业对投资性房地产采用公允价值模式的情况下所适用的确认和计量问题。在企业采用成本模式的情况下，投资性房地产、自用房地产和存货之间的相互转换不应改变所转换房地产的账面金额，也不改变该项房地产计量或披露的成本。
54如果将按公允价值计价的投资性房地产转换成自用房地产或存货，根据《国际会计准则第16号》和《国际会计准则第2号》进行后续会计处理的房地产的成本应是其用途改变之日的公允价值。
55.如果一项自用房地产转换成一项将按公允价值计价的投资性房地产，在用途改变日之前采用《国际会计准则第16号》。企业应在用途改变之日，对根据《国际会计准则第16号》核算的该项房地产的账面金额与其公允价值之间的任何差额，采用与《国际会计准则第16号》中价值重估相同的方式进行处理。
56.在自用房地产成为按公允价值的投资性房地产之前，企业应持续地对该项房地产计提折旧并确认发生的任何减值损失。企业应在用途改变之日，对根据《国际会计准则第16号》核算的该项房地产的账面金额与其公允价值之间的任何差额，采用与《国际会计准则第16号》中价值重估相同的方式进行处理。换言之:
(1)房地产账面金额的任何减少额均应在当期净损益中确认。但是，如果重估盈余中包括了该项房地产的重估金额，则减少的金额应冲减重估盈余；
(2)账面金额的任何增加额应按下列规定进行处理:
1)增加额中相当于转回以前该项房地产的减值损失的部分，应在当期净损益中确认。在当期净损益中确认的金额不得超过将账面金额恢复为如果以前没有确认值损失应当已确定的账面金额(减除折旧后的净额)所必需的金额；
2)增加额的任何余额应直接贷记作为权益的重估盈余。对于投资性房地产的后续处置，包括在权益中的重估盈余可以转为留存收益。从重估盈余向留存收益的转化不通过收益表。
57.对于将存货转换成一项将按公允价值计价的投资性房地产，转换之日房地产的公允价值与其原先的账面金额之间的任何差额均应在当期净损益中确认。
58.将存货转换成一项将按公允价值计价的投资性房地产的会计处理应与存货销售的会计处理相一致。
59.当企业完成一项将按公允价值计价的自建设投资性房地产的建造或开发活动时，在完成之日该项房地产的公允价值与其原先的账面金额之间的任何差额应在当期净损益中确认。
处置
60.当投资性房地产处置或永久退出使用，且预期没有来自处置的未来经济利益流入时，应终止确认投资性房地产(从资产负债表中消除)。
61.销售或订立一项融资租赁合同可能会导致一项投资性房地产的处置。在确定投资性房地产的处置日时，企业应采用《国际会计准则第18号——收入》规定的确认商品销售收入的标准，并参考其附录中的相关指南。通过订立一项融资租赁合同或通过售后租回的方式进行的处置，适用《国际会计准则第17号——租赁》。
62.应根据投资性房地产的报废或处置的净处置收入与该项资产的账面金额之间的差额，确定由此所产生的利得或损失，并应在收益表中确认为收益或费用(除非《国际会计准则第17号——租赁》对售后租回有不同要求)。
63.处置投资性房地产所产生的应收对价，初始应按公允价值确认。尤其是，如果投资性房地产的付款额延期支付，则收到的对价初始应按与现金价格相等的金额予以确认。对价的名义金额和与现金价格相等的金额的之间的差额，应根据《国际会计准则第18号》以考虑了应收款的实际收益率因素的时间比例为基础确认为利息收入。
64.企业应恰当地根据《国际会计准则第37号——准备、或有负债和或有资产》或其它国际会计准则，核算企业在处置了某项投资性房地产之后仍保留的任何负债。披露公允价值模式和成本模式
65.除《国际会计准则第17号——租赁》规定的披露外，还应披露下列内容。根据《国际会计准则第17号》，投资性房地产的业主应作为出租人披露经营租赁。根据《国际会计准则第17号》，在融资租赁下持有投资性房地产的企业作为承租人披露该项融资租赁，并作为出租人披露企业转租的任何经营租赁。
66.企业应披露:
(1)在难以划分的情况下(参见第.7 段)，企业制定的有关区分投资性房地产与自用房地产、持有用于在正常经营过程中销售的房地产的标准；
(2)在确定投资性房地产的公允价值时所采用的方法及重要假设，包括说明由于房地产的性质和缺乏可比的市场数据，公允价值的确定是取得了市场证据还是更多的依赖于其它因素(企业应披露这些因素)；
(3)(在财务报表中计量或披露的)投资性房地产的公允价值依赖于具独立资格的评估师所作评估的程度，具独立资格的评估师应具有认可的相关专业资格，并具有对所评估的投资性房地产的地量位置和种类方面的近期经验。如果不存在这种评估，应披露这一事实；
(4)包括在收益表中的租金收益；
1)来自投资性房地产的租金收益；
2)在当期产生租金收益的投资性房地产发生的直接经营费用(包括修理和维护费用)；
3)在当期不产生租金收益的投资性房地产发生的直接经营费用(包括修理和维护费用)；
(4)存在投资性房地产变现能力限制的情况与相应金额，或存在对收益和处置收入汇回的限制的情况与相应金额；
(5)包括对投资性房地产进行购置、建造或开发、修理、维护或保养等内容在内的重要合同义务。
公允价值模式
67除第66段的披露要求外，采用第27——49段规定的公允价值模式的企业还应披露当期期初和期末对投资性房地产账面金额的调节，表明下列内容(不要求可比信息):
(1)增值，分别披露由购置所导致的增值和由资本化后续支出所导致的增值；
(2)采用企业合并方式购置所导致的增值；
(3)处置；
(4)公允价值调整所产生的净利得或净损失；
(5)对国外实体的财务报表进行折算时所产生的净汇兑差额；
(6)转换成存货和自用房地产或由存货和自由房地产转换而来的投资性房地产；
(7)其它变化。
68.在特例情形下，即企业采用《国际会计准则第16号——不动产、厂场和设备》(由于缺乏可靠的公允价值，参见上述第47段)中的基准处理方法计量投资性房地产，前一段要求的调节应将与该项投资性房地产有关的金额和与其它投资性房地产有关的金额分别披露。此外，企业还应披露:
(1)对该项投资性房地产的说明；
(2)对公允价值无法可靠计量的原因的解释；
(3)如果可能，公允价值很可能处于的估计范围；
(4)对不按公允价值计价的投资性房地产进行处置时:
1)企业处置了不按公允价值计价的投资性房地产的事实；
2)该项投资性房地产销售时的账面金额；
3)确认的利得或损失的金额。
成本模式
69.除第66段要求的披露外，采用第50段规定的成本模式的企业还应披露:
(1)使用的折旧方法；
(2)使用年限或使用的折旧率。
|
| |
-
加入收藏
-
- 关闭
|
|
|
|
