为持续贯彻落实《国务院办公厅关于进一步规范财务审计秩序促进注册会计师行业健康发展的意见》(国办发〔2021〕30号)，不断提高注册会计师行业日常监管工作效能，进一步规范四川省注册会计师行业审计工作秩序，促进行业健康发展，四川省注册会计师协会以2022年度会计师事务所执业质量检查和投诉举报调查中发现的严重执业违规行为为基础，选取具有代表性、涉及行政处罚及行业惩戒的典型案例进行通告。望各事务所引以为戒，对照案例中的问题，认真自查自纠，正视问题，积极整改，不断加强自身建设，提高风险意识，强化质量控制，提升执业水平。
　　一、质量控制体系检查案例
　　案例一事务所内部管理混乱，质量管理严重缺失
　　(一)基本情况
　　A会计师事务所(以下简称“A所”)于2008年成立，共有员工15人，其中注册会计师9人；2021年1月-2022年6月出具报告250余份，业务收入350余万元。检查发现A所质量控制体系存在以下严重问题：
　　1.制定的《业务质量控制制度》内容不完善，未严格按照《质量控制准则第5101号》的规定对质量控制制度进行修订，且在实际运作过程中执行不到位，存在未履行必要的审计程序，未获取充分、适当审计证据的情况下出具审计报告的违规行为。抽查的12份审计报告底稿中，有10份审计报告未编制业务复核表，无审计报告签发记录，其中3份报告审计程序严重缺失，7份报告主要审计程序实施不到位。
　　2.存在部分业务项目无工作底稿的问题。A所档案管理混乱，审计底稿严重缺失。检查组在约定时间到事务所检查时，主任会计师未能提供检查相关资料，业务报告主要签字注册会计师也无一到场。在主任会计师承诺已准备好检查所有资料的情况下，检查组二次进场时，事务所仍有104份审计报告底稿未能提供。
　　3.A所注册会计师未完成2022年度任职资格检查。
　　(二)案例剖析
　　A所作为一个集团的组成部分，非集团重要业务板块，不受集团重视。主任会计师作为集团中层领导，独立性受限，经营理念与会计师事务所特点不相匹配，未能建立以质量为导向的事务所文化。检查结果表明，A所的质量控制体系在设计和执行上都存在重大缺陷，主任会计师无法对质量控制承担最终责任，股东的质量管理和风险防范意识薄弱，均无法对业务质量进行有效管理，事务所及其注册会计师的执业行为难以符合质量控制相关规定，执业质量存在严重问题。
　　案例二事务所与机构合作揽业
　　(一)基本情况
　　B会计师事务所(以下简称“B所”)于2010年成立，共有员工22人，其中注册会计师6人；2021年1月-2022年6月出具报告3000余份，收入440余万元。检查发现B所质量控制体系存在以下严重问题：
　　1.与中介机构合作，以分成方式招揽业务。业务量大，检查范围内出具审计报告904份、验资报告2125份；收费低，审计收费210余万元、验资收费7万元。检查B所财务发现，其与中介采取定期或不定期按出具报告的数量、收费等打包进行现金结算，部分项目未开具发票，因一揽子收费，事务所收入无法与所出具审计(验资)项目一一对应。
　　2.未按准则相关规定修订事务所质量控制制度，未执行质量控制逐级复核程序。
　　3.未派人员到被审验单位现场实施审验工作，未履行审验程序，也未收集完整的审验证据，仅根据合作中介编制的部分工作底稿出具审验报告，重要审计程序严重缺失。事务所验资业务多为外地公司项目，明显存在代垫投资款、询证函签章手续不完善等重大问题。
　　(二)案例剖析
　　B所为抢占市场(或生存)与中介机构合作，失去过程控制主动权，无法按照质量控制准则的相关要求设计和执行质量控制，导致在执行审计业务时，审计程序严重缺失，审计证据无法支撑审计结论，且在执行验资业务时，无法对代垫投资、异常函证事项予以特别关注。
　　B所与中介机构合作分成的行为，反映出其职业道德缺失、风险意识淡薄，看似业务规模扩大，实则利益受损风险极大。对事务所而言，一旦形成利益至上的经营理念，其制度将形同虚设，相关注册会计师将无视业务质量，无限简化审计程序降低成本，导致事务所的质量控制完全失控；对注会行业而言，B所恶意低价揽业，出具报告数量明显超出其服务能力，收费明显低于其成本，其行为“肥了业务中介”，却在“劣币驱逐良币”的过程中致使行业公信力受损。事务所应该坚决抵制与中介机构违规开展业务合作的行为。
　　二、业务项目案例
　　案例三出具不实验资报告
　　(一)基本情况
　　C会计师事务所(以下简称“C所”)于2008年成立，共有从业人员21人，其中注册会计师4人；2021年1月-2022年6月，出具报告近190份，收入750余万元。检查发现C所在明知获取的验资证据不能支持验资结论的情况下出具验资报告，涉嫌不实验资，具体情况如下：
　　抽查的C会验字(2022)第009号，验资金额9000万元。出资人为车**个人，收集的进账单电子回执实际付款人为Z(北京)商贸有限公司，进账单附言为代车**个人投资款；银行询证函印章为银行资金证明业务专用章；银行账户发生额明细表显示截至验资审验日2022年5月9日15：14：57余额为988.70元，Z(北京)商贸有限公司每转入1000万元间隔1分钟内又转回Z(北京)商贸有限公司，分9次转入转出。
　　(二)案例剖析
　　C所及其签字注册会计师在执行上述验资项目过程中，对代付投资款的真实性不予关注，无视被审验单位出资款项的异常转出，仍为被审验单位出具验资报告。验资报告签字注册会计师(亦为该普通合伙所的合伙人)的年龄分别为67岁、69岁，知识更新不及时，在同业竞争加剧的情况下，丧失执业底线和职业道德。C所及其签字注册会计师的行为，无论是否造成了严重的市场影响，其本身就与注册会计师诚信执业的原则相悖，严重损害了行业形象。事务所和注册会计师，有责任严守审计准则的规定，勤勉尽责，以抵御执业风险；有责任严守职业操守的底线，诚信自律，以共建行业良好的诚信环境。
　　案例四：出具意见类型不恰当审计报告
　　(一)基本情况
　　D会计师事务所(以下简称“D所”)于2005年成立，共有从业人员12人，其中注册会计师7人；2021年1月-2022年6月，出具报告90余份，业务收入180余万元。抽查的D所会审〔2021〕第34号审计报告为对KFL公司2020年度报表审计，该公司2020年度经审计的资产总额为22370.31万元，负债总额为25717.64万元，所有者权益为-3347.33万元。D所注册会计师在仅收集了营业执照、设备租赁合同、经销协议、药品技术转让合同、委托生产合同、2019年及2020年记账凭证、车辆行驶证、土地使用权证、房产证、委托开发合同、投资合作协议、投资协议书、质押合同、扩能技改工程安装服务合同、新建药渣棚施工服务合同等复印资料，未编制审计底稿、未实施其他审计程序的情况下，出具了保留意见的审计报告，保留意见事项为：“由于期初呆滞账户对账务状况、经营成果、现金流量的影响重大，我们无法确认是否有必要对本期资产负债表、利润表、现金流量表相关项目进行调整。”上述无法确认的资产科目总额18511.37万元(占2020年末资产总额的82.75%)，负债科目总额19302.20万元(占2020年末资产总额的86.28%)。
　　(二)案例剖析
　　《中国注册会计师审计准则第 1502 号—在审计报告中发表非无保留意见》第八条，当存在下列情形之一时,注册会计师应当发表保留意见:(一)在获取充分、适当的审计证据后,注册会计师认为错报单独或汇总起来对财务报表影响重大,但不具有广泛性;(二)注册会计师无法获取充分、适当的审计证据以作为形成审计意见的基础,但认为未发现的错报(如存在)对财务报表可能产生的影响重大,但不具有广泛性。第十条，如果无法获取充分、适当的审计证据以作为形成审计意见的基础，但认为未发现的错报(如存在)对财务报表可能产生的影响重大且具有广泛性，注册会计师应当发表无法表示意见。
　　本案例中，无法确认的资产及负债金额、占比均大，就财务报表整体的公允性而言已无法获得保证，根据准则有关规定应出具无法表示意见的审计报告。D所注册会计师出具该项目审计报告的过程中，仅收集了部分资料，并未执行相关实质性程序。此外，因“期初呆滞账户的影响”，无法确认的金额巨大，对财务会计报表产生重大的影响，对项目出具保留意见的报告，明显属于意见类型不恰当。
　　事务所和注册会计师，如风险意识淡薄、专业胜任能力不足或屈从于客户压力，将本应发表无法表示意见或否定意见的报告以保留意见加以代替，变更审计意见的性质，有违审计增强财务报告信用、减少信息风险的初衷，也增加了自身的执业风险，不利于行业健康发展。
　　案例五：审计程序严重缺失
　　(一)基本情况
　　案例5-1 审计程序严重缺失，审计证据无法支撑审计结论。
　　1.抽查的A所出具的A会审D〔2021〕99号：未执行审计程序，未编制审计工作底稿；A会审D〔2021〕104号：仅获取了被审计单位章程、管理层声明书、1张单位活期明细对账单、纳税申报表、发生额及余额表、固定资产台账、现金盘点表、4份记账凭证复印件；除上述外，未执行审计程序，未编制审计工作底稿；A会审D〔2021〕90号：仅编制了资产负债表和利润表试算平衡表、现金流量表底稿、审计风险评估表和获取了被审计单位管理层声明书、营业执照、库存现金盘点表、第一次股东会议纪要、公司章程、验资报告、房屋租赁合同、银行存款对账单、纳税申报表、车辆行驶证复印件、2020年9月工资表、22份会计凭证复印件；除上述外，未执行审计程序，未编制审计工作底稿。
　　2.抽查的B所10份审计工作底稿，均存在执行的审计程序、获取的审计证据、编制的审计底稿不充分、不完整，不足以支撑审计结论的情况，基本是利用审计软件，仅完成审计程序表、审定表、明细表和凭证抽查表等形式上的工作，其他重要审计程序严重缺失。
　　3.抽查的C所出具的C会审(2021)08号、(2021)09号、(2021)14号、(2022)02号、(2022)03号5份无保留意见审计报告，所有会计科目仅编制了审定表，未编制程序表、明细表，未实施其他审计程序。
　　案例5-2 重要验资程序实施不到位，未关注异常事项。
　　抽查的B所出具的5份验资报告：均为代垫投资，获取的委托书中被委托人未签章或未签署日期，未执行进一步审验程序认定该款项为股东的出资款。
　　(二)案例启示
　　上述案例中的事务所在执业过程中，未保持应有的职业谨慎，在未执行充分必要的审计程序，审计证据缺失的情况下出具标准无保留审验报告，存在重大执业风险。
　　事务所和注册会计师，应重视审计程序的执行，将审计准则的要求落实到审计工作各阶段、各环节和各步骤中去，在保证审计质量的前提下提高审计效率，而不是以牺牲“必要的审计程序，充分适当的审计证据”换取工作效率。
　　案例六：无底稿先出报告再去现场收集资料
　　(一)基本情况
　　E会计师事务所(以下简称“E所”)被投诉其出具的E会审〔2018〕83号、〔2019〕76号、〔2020〕69号、〔2021〕92号4份审计报告存在质量问题，我会调查发现：
　　1.疫情期间，E所未到被审计单位现场审计，被审计单位通过网传资料等方式将会计报表等相关电子资料传给事务所审计人员，审计人员根据获取的电子资料出具2017年-2020年连续四年审计报告，并口头强调委托方应按照约定书要求该审计报告的使用用途为内部了解企业财务状况需要。
　　2.报告出具后，E所对被审计单位进行现场审计时，发现因被审计单位2017年前已停止经营，相关财务人员及公司员工已离职，无法获取原件资料，遂出具书面通知要求委托方退回已出具的审计报告。但实际并未收回已发出的审计报告，也未能消除该审计报告的影响。
　　3.E所未留存该项审计业务的审计底稿资料,未在业务报告防伪报备系统中报备上述4份报告。
　　(二)案例启示
　　1.事务所在未履行审计程序、未获取审计证据的情况下，出具了4份审计报告，业务质量管理严重失效。
　　2.报告出具后到现场发现风险，并要求解除约定并退还报告，但并未采取切实措施消除已出具报告的影响，导致报告一直正常使用，给相关当事人造成损失。
　　3.事务所未按准则的要求整理与保存工作底稿，调查时无法提供，其执业过程中明显存有侥幸心理。
　　案例七：事务所变更后，工作底稿未正常移交及妥善保管。
　　(一)基本情况
　　F会计师事务所(以下简称“F所”)被投诉其出具的ZY会验〔2009〕90136号报告为虚假验资报告，我会调查发现：
　　1.ZY会验〔2009〕90136号报告出具时间为2009年，由原“四川ZY会计师事务所”法定代表人虎某及注师蔡某签字出具；
　　2.原“四川ZY会计师事务所”于2012年9月12日变更名称为“F所”，并由新法定代表人夏某接手事务所经营管理，原法定代表人虎某及签字注师蔡某同时退出事务所；
　　3.法定代表人夏某已于2017年去世，后事务所法定代表人及实际经营场所等几经变更，事务所无法联系上述报告签字注师虎某、蔡某，无法了解报告相关情况；事务所未能提供上述报告的档案资料。
　　(二)案例启示
　　审计档案是审计项目管理工作的重要组成部分，是保证审计工作质量的重要途径，更是规避和防范审计风险的有力凭证。财政部、国家档案局在2016年制定了《会计师事务所审计档案管理办法》，对事务所审计档案管理工作提出了明确要求。其中第十四条规定，审计档案所有权归属会计师事务所并由其依法实施管理。事务所变更不影响审计档案管理责任，更名后的F所对更名前ZY所的审计档案负有保管义务。案例中报告出具时间虽为2009年，但事务所无法提供底稿的原因，并非因按照《会计师事务所审计档案管理办法》(财会〔2016〕1号)相关规定予以鉴定、销毁，而是内部管理问题所致。事务所存在未按业务准则要求保存工作底稿的问题，违反了《中国注册会计师审计准则第1131号——审计工作底稿》第十九条“会计师事务所应当自审计报告日起，对审计工作底稿至少保存十年”的规定。
　　四川省注册会计师协会
　　2023年9月8日