【执业规范解读由福建省注册会计师协会起草，不能替代中国注册会计师执业准则及其应用指南的相关要求，仅供注册会计师在执业过程中参考，注册会计师在使用时应当合理运用职业判断。】
　　在实务中，有中小会计师事务所反映对审计准则条款的理解存在一定难度，在运用审计准则执行小型被审计单位的审计时存在较多问题，如审计成本与收费不配比，因此希望能够选择执行某些程序，例如，注册会计师不再对被审计单位的内部控制进行了解。本执业规范解读针对小型被审计单位审计中的常见问题予以解答。
　　问题一：在审计小型被审计单位时，注册会计师是否必须实施风险评估程序？
　　答：《中国注册会计师审计准则第1101号—注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求》规定注册会计师执行财务报表审计工作的总体目标之一是就财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证。《中国注册会计师审计准则第1211号—通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》第八条要求注册会计师应当实施风险评估程序，为识别和评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险提供基础。这些规定和要求表明任何规模的被审计单位的审计目标都是相同的，审计的基本方法不会因为被审计单位规模小而发生改变。中国注册会计师协会在《关于是否需要为小型企业审计单独制定一套审计准则及为小型会计师事务所单独制定一套执业质量检查手册的研究》(《中国注册会计师》2013年第1期)一文中亦指出，“虽然大中型企业审计和小型企业审计在具体对象的规模大小、业务繁简、考虑因素多少上，可能不尽相同，但是对审计目标和注册会计师提供合理保证的要求是相同的，这与被审计单位的规模和复杂程度无关。”因此，在审计小型被审计单位时，注册会计师也应当实施风险评估程序。
　　需要指出的是，由于小型被审计单位的特征显著不同于大型被审计单位，注册会计师在运用审计准则执行小型被审计单位的审计时，需要恰当实施职业判断，合理调整程序，以一种符合成本效益的原则运用审计准则，但这并不意味着注册会计师可以规避或不遵守审计准则的要求。例如，相对于大型被审计单位，小型审计单位与财务报告相关的经营活动和程序通常不太复杂，注册会计师记录的形式可以相对简单，内容可以相对简洁。再如，小型被审计单位通常没有正式的财务业绩衡量和评价程序，管理层往往依赖某些关键指标，作为评价财务业绩的基础，在这种情况下，注册会计师应当了解管理层所使用的关键指标。
　　问题二：在审计小型被审计单位时，注册会计师是否必须了解被审计单位的内部控制？
　　答：《中国注册会计师审计准则第1211号—通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》第十五条要求注册会计师应当了解与审计相关的控制。有注册会计师提出，由于小型被审计单位通常没有正式的有关内部控制的书面文件，导致注册会计师难以获取相关的审计证据，希望能够减化审计准则程序要求，即在审计小型被审计单位时不再了解被审计单位的内部控制。
　　我们认为，如问题一所述，审计的基本方法不会因为被审计单位规模小而发生改变，在对小型被审计单位执行审计时，注册会计师也应当了解被审计单位的内部控制。
　　基于小型被审计单位通常没有正式的有关内部控制的书面文件，业务流程相对简单，员工较少从而限制了职责分离的程度等特点，我们建议，注册会计师在了解小型被审计单位的内部控制时，可以较多采用询问的方法。但需要注意的是，注册会计师应当在审计工作底稿中记录询问的过程，如被询问方的姓名、职级、对内部控制各项要素的了解要点等内容，以表明按照审计准则的规定执行了审计工作。
　　问题三：在审计小型被审计单位时，注册会计师是否可以不实施控制测试而直接实施实质性程序？
　　答：《中国注册会计师审计准则第1231号—针对评估的重大错报风险采取的应对措施》第八条规定：“当存在下列情形之一时，注册会计师应当设计和实施控制测试，针对相关控制运行的有效性，获取充分、适当的审计证据：(一)在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的(即在确定实质性程序的性质、时间安排和范围时，注册会计师拟信赖控制运行的有效性)；(二)仅实施实质性程序并不能够提供认定层次充分、适当的审计证据。”这一规定表明，与必须了解被审计单位的内部控制不同，审计准则没有强制要求注册会计师必须实施控制测试，是否实施控制测试取决于注册会计师针对评估的重大错报风险所设计的应对措施。对于小型被审计单位，如果注册会计师了解其内部控制后认为设计不合理或未得到执行，或预期内部控制运行无效，注册会计师可以不实施控制测试。
　　问题四：在审计小型被审计单位时，如果使用审计抽样实施细节测试，如何运用统计学公式确定样本规模。
　　答：《中国注册会计师审计准则第1314号—审计抽样》第十六条要求注册会计师应当确定足够的样本规模，以将抽样风险降至可接受的低水平。在确定样本规模时，注册会计师可以运用统计学公式确定样本规模。实务中，由于中小会计师事务所缺乏技术资源，导致注册会计师在确定样本规模时没有科学的计算方法可依据，较多由项目合伙人简单决策，例如，确定应收账款函证比例为应收账款余额的80%,但为什么是80%这一比例，项目合伙人往往无法进行解释，审计工作底稿中亦无相应记录。基于这种现状，建议中小会计师事务所可以采用中国注册会计师协会编制的《小型企业财务报表审计工作底稿编制指南》一书中介绍细节测试样本规模的确定方法，简述如下：
　　样本规模=抽样总体账面金额÷可容忍错报×保证系数
　　其中：可容忍错报通常等于或低于实际执行的重要性。
　　保证系数如下表所示：