以下问题解答系根据江苏省资产评估行业专业技术导师团日常开展业务指导和技术帮扶中，针对大家遇到的典型问题解答整理而成，仅代表专业技术导师个人意见，供会员执业参考，不应被视为对相关法律法规、资产评估执业准则的解读，不能替代资产评估专业人员在执业中结合项目实际情况进行的职业判断。

　　背景：被评估单位是一家不具有房地产开发资质的一般纳税人，于2023年初通过土地一级市场摘牌取得一宗高标准厂房工业用地。土地出让合同约定：高标准厂房可进行分割转让、销售。分割转让、销售的建筑面积不得大于地上总建筑面积的70%，剩余部分为自持。取得该项目用地后，被评估单位按照土地出让合同约定进行了高标准厂房的开发建设，至2024年10月，项目主体已基本建设完成，尚未竣工。
　　A公司拟对外转让其持有的被评估单位35%股权，并以2024年10月31日为评估基准日委托评估机构对被评估单位股东部分权益价值进行评估。资产评估师选择了资产基础法对标的公司企业价值进行评估，其中该开发项目采用了假设开发法进行评估。

　　问题1：在计算可售部分高标准厂房增值税涉及的销售额时，能否扣除土地价款？
　　解析：财政部、国家税务总局以“财税〔2016〕36号”文发布的《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第三十七条规定:“销售额是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用”；“财税〔2016〕36号”文附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》在“(八)销售不动产”的条款中规定：“一般纳税人销售其2016年5月1日后自建的不动产，应适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额”；同时，该规定在有关“销售额”的条款中针对房地产开发企业的“销售额”作出了特别规定：“房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目(选择简易计税方法的房地产老项目除外)，以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额”。以上税法规定表明，不同类型的企业在土地开发增值税的计算时是不同的。
　　由于被评估单位不属于房地产开发企业一般纳税人，因此在计算其销售额时应当执行增值税法和“营改增”制度中的一般性规定，不应扣除取得土地使用权所缴纳的土地价款。
　　需要特别提醒的是，土地价款从销售收入中扣减，仅适用于房地产开发企业一般计税方法。如采用简易计税方法，土地价款则不能从销售收入中扣减。
　　问题2：计算该项目可售部分土地增值税时，被评估单位是否符合《土地增值税暂行条例实施细则》第七条第(六)款加计20%扣除政策？
　　解析：《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》(以下简称细则)第七条第(六)款规定:“根据条例第六条(五)项规定，对从事房地产开发的纳税人可按本条(一)、(二)项规定计算的金额之和，加计20%的扣除”，该细则并未就“房地产开发”或“房地产开发的纳税人”等概念给出明确定义。
　　然而，如问题1所述，“财税〔2016〕36号”附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》中，对于“房地产开发企业”在执行“营改增”时的税收政策给予了特殊规定，以体现房地产开发企业与其他“试点纳税人”的区别，并且国家税务总局还为此专门发布了《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》(2016年第18号)的公告。因此，我们认为，房地产开发企业与非房地产开发企业在房地产开发项目中的相关税收政策可能是存在差异的，在计算土地增值税时能否执行加计扣除政策需要结合项目所在地的税收政策加以确定。
　　从《中华人民共和国土地增值税暂行条例》(以下简称条例)和细则制定的初衷来看，加计扣除的主要目的是为了鼓励房地产开发企业从事商品房开发而给予的一种税收优惠政策。但是，随着我国经济的发展，社会经济活动呈现多样性和复杂性，尤其是在国家推进土地开发提质增效的大背景下，各省、市相继制定出台新的用地政策，越来越多的“非房地产开发企业”涉足房地产开发领域从事房地产开发。如可分割销售的科研房地产开发或高标准厂房开发等。
　　本案例被评估单位不具备房地产开发资质，但是取得了政策允许销售的高标准厂房建设项目，并进行了类似于商品房一样的对外销售(但不能办理预售，最小销售单元也有限制)。被评估单位是否可以享受加计扣除的政策，就需要对条例和细则中的“房地产开发”以及“房地产开发的纳税人”的范围进行明确。
　　经查询国家税务总局以及部分省市的12366纳税服务平台可知，浙江省税务局、北京市税务局、河南省税务局、福建省税务局对此问题给出的答复是：条例的加计扣除政策仅适用于“房地产开发企业”。而安徽省税务局、山东省税务局给出的答复是：“从事房地产开发的纳税人”不仅指的房地产开发企业，还包括其他从事房地产开发的企业和个人。另外，根据《江苏省地方税务局关于土地增值税若干问题的公告》(苏地税规〔2015〕8号)第六条“非房地产开发企业自建房屋，自房屋竣工之日起3年内(含)转让的，可按照转让新建房的政策规定缴纳土地增值税”之规定，南京税务局于2020年10月19日通过其官方公众号“南京税务”发表了题为《税务专家直播“问诊” 、“线上”解惑 —南京市税务局举办首场专家咨询直播会》的宣传报道，其中问题5为“非房地产开发企业自建房，符合按新建房征收土地增值税规定的，转让的房地产计算土地增值税时，是否适用加计扣除政策？”其答复为：非房地产开发企业自建房屋，自房屋竣工之日起3年内(含)转让的，可按照转让新建房的政策规定缴纳土地增值税。转让的房地产计算土地增值税时，可以适用加计扣除政策。
　　从上述税务部门的答复意见可以看出，不同省市对“房地产开发”、“房地产开发的纳税人”的认定标准不完全一致。我们建议评估机构和评估专业人员执业中遇到此类问题时切忌“一叶蔽目”、“片面理解”，一定要与委托方、被评估单位进行充分的沟通，全面调查、收集项目所在地的税收文件，了解实操案例，在切实可行的情况下还应向税务专家、当地税务机关进行政策咨询，按照当地执行的规定开展评估工作，避免因政策理解错误导致评估中的失误。

　　执笔人：南京长城评估居剑
　　审核人：金证评估徐晓斌、中联评估岳修奎、天健华辰陈小兵、北方亚事李德沁